第4章 资产类账户的审查

资产类账户是指核算和监督资产增减变动及其结存情况的账户。资产类账户从其反映的经济内容上看：一是具有对所有者有用的特征，即具有为预期的未来经济利益作贡献的特征；二是具有为该企业获得利益并限制其他人取得这项利益的特征；三是具有掌握和控制该经济资源组织经营活动的特征。资产类账户反映的会计内容，既有货币的，又有非货币的；既有有形的，也有无形的。

4.1 库存现金账户会计错弊这样查

库存现金是企业中流动性最强的流动资产，也是最容易出现错弊问题的一项资产。由于现金收支错误或计算错误并非当事人故意造成，没有人为掩饰，因此比较容易查证，只要进行现金盘点、将“现金日记账”、“银行存款日记账”的记录和原始凭证一一核对，很快就能发现问题。

1.库存现金账户会计错弊常见形式

（1）现金收支业务的管理

现金是流动性最强的一种货币性资产，可以随时用其购买所需的物资，支付有关费用，偿还债务，也可以随时存入银行。现金的概念有狭义的概念和广义的概念之分。狭义的现金是指企业的库存现金；广义的现金是指除了库存现金外，还包括银行存款和其他符合现金定义的票证。本节讲到的现金概念是指狭义的现金，即库存现金，包括人民币现金和外币现金。

企业应当按照中国人民银行规定的现金管理办法和财政部关于各单位货币资金管理和控制的规定，办理有关现金收支业务。办理现金收支业务时，应当遵守以下几项规定。

1）企业现金收入应于当日送存开户银行。当日送存有用难的，由开户银行确定送存时间。

2）企业支付现金，可以从本企业库存现金限额中支付或者从开户银行提取，不得从本企业的现金收入中直接支付（即坐支）。因特殊情况需要坐支现金的，应当事先报经开户银行审查批准，由开户银行核定坐支范围和限额。企业应定期向银行报送坐支金额和使用情况。

3）企业从开户银行提取现金，应当写明用途，由本单位财会部门负责人签字盖章，经开户银行审核后，予以支付现金。

4）企业因采购地点不固定、交通不便及其他特殊情况必须使用现金的，应向开户银行提出申请，经开户银行审核后，予以支付现金。

5）不准用不符合制度的凭证顶替库存现金，即不得“白条抵库”，不准谎报用途套取现金；不准用银行账户代其他单位和个人存入或支取现金；不准用单位收入的现金以个人名义存储，不准保留账外公款，不得设置“小金库”等。

为了加强对现金的管理，随时掌握现金收付的动态和库存余额，保证现金的安全，企业必须设置“现金日记账”，按照现金业务发生的先后顺序逐笔序时登记。每日终了，应根据登记的“现金日记账”结余数与实际库存数进行核对，做到账实相符。月份终了“现金日记账”的余额必须与“库存现金”总账科目的余额核对相符。

有外币现金收支业务的企业，应当按照人民币现金、外币现金的币种设置现金账户进行明细核算。

企业平时如果发现现金长款或短缺，除了设法查明原因外，还应及时进行账务处理，可在“其他应收款”或“其他应付款”总账科目下增设“现金短款”或“现金长款”明细科目，按短款或长款的金额进行登记，待查明原因后再转账。如果是因单据丢失或记账产生了差错，应补办手续入账或更正错误；如果是工作失职造成的，则应追究过失人的经济责任。

（2）现金的业务会计错弊常见形式

1）贪污现金。

① 少列现金收入总额或多列现金支出总额。出纳员或收款员故意将现金日记账收入或支出的合计数加错，少列收入或多列支出，从而导致企业现金日记账账面余额减少，从而将多余的库存现金据为己有。

② 涂改凭证金额。会计人员利用原始凭证上的漏洞或业务上的便利条件，更改发票或收据上的金额，一般是将收入的金额改小，将支出的金额改大，从而将多余的现金据为己有。

③ 使用空白发票或收据向客户开票。当客户交存现金时，出纳员收到现金后，用自己的空白发票或者收据开给客户，这样收到的钱就无须入账，会计和其他人员也不易察觉。这种手法较为隐蔽，可以将这部分收入据为己有。

④ 隐瞒收入。隐瞒收入是指会计人员通过撕毁票据或在收入现金时不开具收据或发票，也不报账或记账，这样一来，收入就可以流入自己的腰包。

⑤ 换用“现金”和“银行存款”科目。根据规定，对于超过1000元的业务，应通过银行转账的方式进行结算，在实际工作中，存在着超出此限额几倍、几十倍的现金收支业务，这为企业会计人员贪污现金创造了极好的条件。会计人员可以将收到的现金收入不入现金账，而是虚列银行存款账，从而侵吞现金。也可将实际用现金支付的业务，记入银行存款科目，从而将该部分现金据为己有。

⑥ 头尾不—致。经办人员在复写纸的下面放置废纸，利用假复写的方法，使现金存根的金额与实际支出或收入的金额不一致，从而少计收入，多计支出，贪污现金。

⑦ 侵吞未入账借款。会计人员与其他业务人员利用承办借款（现金）事项的工作便利条件和内部控制制度上的漏洞，对借入的款项不入账，并销毁借据存根，从而侵吞现金。

⑧ 虚列凭证，虚构内容，贪污现金。通过改动凭证，或直接虚列支出，如工资、补贴等，将报销的现金据为己有。

2）挪用现金。挪用现金是有关当事人利用职务之便或未经单位领导批准在一定时间内将公款私用的一种舞弊行为。挪用现金比贪污现金在性质上轻微些，因为挪用现金后，当事人未涂改、伪造会计凭证，未进行虚假的账务处理。挪用现金舞弊的形式有很多，其主要手法如下。

① 利用现金日记账挪用现金。一般地讲，当库存现金与现金日记账余额和现金总账余额相符时，现金不会出现问题。但是，因为总账登记往往是一个星期或10天登记一次。当登完总账，并进行账账和账实核对后，就可利用尚未登记总账之机，采用少加现金收入日记账合计数或多加现金支出日记账合计数的手段，来达到挪用现金的目的。

② 利用借款挪用现金。企业在日常的生产经营过程中，常常会发生一些零星的现金支付，例如，职工预借差旅费、采购员预借采购款等。在这些业务中，如果企业确实发生了相关的业务，会计处理上并没有什么相关的错弊发生，但是，在有的情况下，企业的主管人员却可以利用合理借款的借口，来达到挪用现金的目的。例如，某企业主管人员利用借款的形式为单位职工签批借条一张，职工借款后并未利用借款实现借条上的业务，而是将其挪做私人之用。

③ 延迟入账，挪用现金。按照财务制度的规定，企业收入的现金应及时入账，并及时送存银行，如果收入的现金未制证或虽已制证但未及时登账，就给出纳员提供了挪用现金的机会。

④ 循环入账，挪用现金。企业在营销过程中，出于商业上的目的，往往利用商业信用销售商品或提供劳务。利用商业信用的方法，为企业会计人员或出纳人员挪用现金大开方便之门。采用循环入账的手法挪用现金，企业会计人员或出纳人员可在一笔应收账款收到现金后，暂不入账，而将现金挪做他用；待下一笔应收账款收现后，用下一笔应收账款收取的现金抵补上一笔应收账款，会计人员或出纳人员继续挪用第二笔应收账款收取的现金；等第三笔应收账款收取现金后，再用第三笔应收账款收取的现金抵补第二笔应收账款。如此循环入账，永无止境。

⑤ 白条抵库，挪用现金。根据现金管理的有关规定，企业不允许用不符合财务制度的白条顶替库存现金。但部分企业人员利用职务上的便利，开出白条充抵现金，利用白条借出的现金为自己或他人谋取私利。

2.库存现金账户的查账方法与技巧

现金是企业流动性最强的资产，大多数舞弊分子都把眼光盯向了现金，因此，必须加强对现金业务错弊的查证。

（1）现金业务查证的主要目标

1）确定企业资产负债表上所列的现金在会计报表日是否确实存在，是否为企业所拥有。

2）确定企业在特定期间内发生的现金业务是否均已记录完毕，有无遗漏。

3）确定库存现金余额是否正确。

4）确定现金在会计报表上的披露是否恰当。

（2）现金业务错弊的一般查证方法见表4-1

对现金业务的错弊查证还有一步就是填表，即编制《库存现金清点表》和《现金出纳报告书》（见表4-2和表4-3）。

根据清点结果，将库存现金的账面应存数、清点实存数及二者核对后的结果填入《库存现金清点表》和《现金出纳报告书》。实际工作中，由于未按规定进行“日清月结”和其他原因造成盘点日期与结账日期不一致，而要根据盘存日与结账日之间的账面收付金额，对盘存日账面应存额加以调整，使之成为结账日账面应存额，以验证结账日账面实存额与应存额是否相符。

当结账日期时，调整公式为：

结账日账面应有额=盘存日账面应存额+盘点日至结账日账面付款额

-盘点日至结账日账面收款额

对于账面应存额与清点实存数相互核对的结果不外乎三种情况。一是二者相符，表明无现金盈亏问题。

二是账面应存额大于清点实存数，表现为现金盘亏。

三是账面应存额小于清点实存数，表现为现金盘盈。

无师自通